菏澤雕塑 藝術品市場健康生態離不開完善稅法

近日，在中國拍賣行業協會的配合下，財政部、商務部、文化部、海關總署、國家稅務總局、國家文物局六部門調研文物回流稅制，傾聽了來自業界的政協委員及有關專家提出的意見和建議，傳遞出文物稅收政策利好的一些信號。

在我國藝術品市場，與稅法相關的問題屢見不鮮，特別是2012年某進口藝術品查稅事件,曾引起社會的關注。藝術品市場管理者、從業者及專家對此持兩種觀點。一種觀點認為，我國藝術品行業稅收混亂，進口藝術品偷稅漏稅現象嚴重，需嚴厲打擊；另一種觀點則認為，現行稅收政策已經落伍，行業稅賦過高，關稅不合理，缺少鼓勵捐贈減免稅賦的法律法規，嚴重阻礙藝術品進口及文物回流，不利于藝術品市場的良性發展。因此，為促進我國藝術品市場的健康發展，需結合中國實際并參考國外經驗，制訂適應市場發展的稅收政策，改革現行與藝術品市場有關的稅法勢在必行。




藝術品進口關稅

在我國，藝術品被列為進口商品的第二十一類，與奢侈品同屬一類。2012年以前，與我國簽訂過優惠貿易協定的國家，藝術品進口時需申報繳納進口關稅12%，進口環節增值稅17%，沒有與我國簽訂過優惠貿易協定的國家，藝術品進口關稅為50%。自2012年起，國務院稅則委員會將油畫、粉畫及其他手繪畫原件、雕版畫、印制畫、石印畫的原本，各種材制的雕塑品原件的進口關稅稅率由12 降至6%，該暫行稅率按照年度制訂，一直沿用至2016年。

2017年1月，中國海關總署發布的《關于2017年關稅調整方案》指出：對822項進口商品實施暫定稅率，其中97011019(油畫、粉畫及其他手繪畫原件)、97020000(雕版畫、印制畫、石印畫的原本)、97030000(各種材料制的雕塑品原件)3個稅則號的關稅暫行稅率再次降至3%，調整方案自2017年1月1日起實施。

該方案公布之后，業內人士的反應較為冷淡，其原因在于藝術品進口稅主要包括兩類：一類是海關征收的進口關稅;另一類是進口后所在國家稅務機關在國內環節的征收稅，即進口增值稅。此次下調的是前者，而業界更為關注的17%的進口增值稅依舊未做調整。

據不完全統計，對藝術品實行零關稅的國家和地區有美國、英國、法國等。以美國為例，自1958年關稅法修訂以后，依據協調關稅表，繪畫和素描原件、拼貼畫和裝飾板、拓印、雕刻、版畫原件、雕塑和雕像、郵票、珍藏品以及古董等藝術品可以免征進口關稅。英國等歐洲國家對進口環節增值稅稅率的設定在5%左右。相較于海外的藝術品關稅政策，我國即使將關稅稅率調整至3%，但加之17%的進口增值稅，稅率仍顯偏高。

從稅收理論上看，稅收是國家為了實現其職能，憑借政治權力，依照法律規定的標準，強制地、無償地參與社會剩余產品分配而取得的一種財政收入。我國稅收主要分為四大類，分別是流轉稅、所得稅、財產稅和行為目的稅。關稅屬于流轉稅，是由海關代表國家，按照《中華人民共和國海關法》《中華人民共和國進出口關稅條例》以及每年公布的《中華人民共和國海關進出口稅則》對進出口中國關境的貨物和物品征收的一種流轉稅。進口增值稅是專門針對進口環節的增值額進行征稅的一種增值稅，也屬于流轉稅，由海關代征。

近幾年，一些海外國家已經著手開始對藝術品稅收制度進行修改與調整，以活躍藝術品市場交易，吸收國際藝術品資源和資本投資，從而帶動本國經濟與文化的可持續發展。我國自2012年至2017年，將部分藝術品進口關稅稅率由12%下調至3%，這種持續性地下調關稅表明了國家支持藝術品市場發展的態度。但征收17%的進口增值稅是爭議重點。

有關專家認為，現階段征收增值稅的問題在于征收方式。在一些藝術品市場發達的國家，藝術品再次交易后，根據藏家持有藝術品的時間差異進行不同額度的增值稅征收。因此，有專家建議，應改善目前的高稅率、低稅收現象，提出實行藝術品進口零關稅、建立藝術品出口退稅制度、停止預征藝術品增值稅，推遲至交易環節征收等制度。




藝術品交易稅

在藝術品市場上，藝術家銷售自己的作品，主要有3種途徑：一是藝術家直接把作品賣給收藏人，這就是常說的“私下賣畫”；二是藝術家把作品交由中間商代為銷售，稱作“中介銷售”或者“店堂交易”；三是通過拍賣企業公開競價銷售。這三種銷售作品的情況，無論哪一種，都有藝術品交易稅的產生。

“私下賣畫”是藝術家把作品直接出售給收藏人或其他購買者，藝術家必須按照財產轉讓所得稅目，適用20%稅率，自行申報繳納個人所得稅。藝術家憑借合法有效憑證，從其轉讓收入額中減除相應的財產原值、拍賣參展過程中繳納的稅金，以及有關合理費用后的余額，按20%的稅率繳納個人所得稅。藝術家如果不能提供合法、完整、準確的財產原值憑證，無法正確計算財產原值，按轉讓收入額的3%征收率計算繳納個人所得稅。

“中介銷售”的一種情況是中間商直接把錢交付給藝術家，藝術家對其收入，需按照個人所得稅的規定納稅。另一種情況是針對中間商的性質所體現的。對于沒有辦理注冊登記的中間商，必須按照勞務報酬所得的稅目，適用20%的稅率，自行申報繳納個人所得稅。已辦理注冊登記的個體畫商、畫廊或者經紀公司，他們的收入應當按照“個體工商戶生產經營所得”征收個人所得稅、增值稅及相關稅費。按照企業法人辦理工商注冊登記的大型藝術品經營企業或者機構，須按企業登記依法繳納增值稅、企業所得稅、城市維護建設稅、教育費附加和地方教育附加等，其經營所得，應當按照《中華人民共和國稅收征收管理法》和相關法律、法規依法納稅。

藝術品通過拍賣形式銷售，對拍賣企業來說，除了按照工商注冊登記企業納稅以外，根據相關規定，對拍賣行受托拍賣增值稅應稅貨物，向買方收取的全部價款和價外費用，應當按照4%的征收率征收增值稅。拍賣貨物屬免稅貨物范圍的，經拍賣行所在地縣級主管稅務機關批準，可以免征增值稅。對拍賣行向委托方收取的手續費征收營業稅，藝術家從拍賣企業取得的賣畫收入，應當按照規定納稅。




藝術品捐贈稅減免問題

私人或企業向博物館、美術館或慈善機構捐贈藝術品，稅務機關根據捐贈品的估價作相應的稅收減免，這種做法在藝術品市場發達的國家是司空見慣的。例如在美國，收藏家或藝術商將藝術品捐贈給某個符合規定的慈善機構時，可從核算后的總收入中作稅務扣減。這類扣減的總額有一定的比例限制，公司最高額為其應納稅收入的10％。個人向教會、教育機構、政府部門及其他法定組織所作捐贈，扣減額可高達其核算后總收入的50％，但向其他慈善性團體捐贈，扣減額僅為30％。根據美國《國內稅務法》第55條至59條其他最低限度征稅條款的規定，向慈善性團體捐贈某些增值財產的人可享有納稅優惠。

在中國，隨著人們收入的增長與藝術品市場的穩步發展，有越來越多的企業和個人，有意愿將其收藏的藝術品捐贈出來。但在國家立法層面盡管呼聲很高，關于捐贈藝術品免除部分稅款的法律、法規仍未制訂出來。我國現行《稅法》中沒有具體規定，私人或企業捐贈者能否獲得國際通行的免稅鼓勵。有專家表示，國外有相對完善的稅收制度和免稅制度，制度的杠桿和調節作用，有益于公眾利益。但中國涉及的捐贈多為藝術家捐贈，是藝術家對社會的奉獻，不涉及稅收問題。

根據美國現行法律，向慈善機構轉讓一件藝術品原作，如捐贈人保留版權，或將版權轉讓給捐贈人的家庭成員，一般都不能享有慈善用途捐贈扣減。原因在于捐贈人轉讓某些具體權利而保留其他權利，這種轉讓不能被視為捐贈未經分割的權益。但從遺產贈與的慈善用途稅務扣減的角度來看，一件藝術作品及其版權被視為不同的財產。

對于扣減額的確定問題，一項具體的慈善用途捐贈的扣減額一般是指它的合理市場價，但可能需要根據捐贈財產在捐贈人手中時的性質以及受贈人接受該財產后的用途而作削減。如將捐贈財產出售可產生短期資本收益或一般收入的話，捐贈扣減額應以財產核算后的基價為限。如財產是贈與私人基金會，或財產是有形的個人財產，而其用途與受贈方的宗旨或職能毫不相干，那么扣減額將被削減，削減額為該財產出售時可能獲得的收益數額。

在美國，捐贈品價值超過5000美元，必須在捐贈后60天內出具一份符合規定的評估文件，該文件應說明捐贈物品的名稱、其具體形狀、所涉及的稅務問題等詳盡信息。就捐贈藝術品而言，專家們常會對一件具體作品的合理市場價意見不一。對此，納稅人可以根據美國《國內稅務法》第212條(3)款扣減慈善用途捐贈評估成本費，該條款允許扣減在計算稅額、納稅或退稅過程中所有有關的一般費用和必要費用。但如在納稅額問題上出現分歧，納稅人就負有舉證義務，以證明其所申報的扣減額是合理的。

然而，如果對一件作品的估價遠遠超過其實際價值，納稅人就可能被課以罰款。美國《國內稅務法》第6662條規定，個人、私人服務性公司或股票不上市的公司在交納所得稅時，如因估價超值而納稅不足，將以附加稅的形式課以罰款。如納稅人在稅務報表中所申報的財產價值是正確評估價的200％或更多，且在本稅務年度內，因納稅人估價超值而造成的納稅缺額總額超過5000美元時，將會被課以罰款。罰款數額為納稅缺額的20％。如所申報的財產價值為實際價值的400％以上，罰款為40％。

在目前藝術捐贈稅賦減免立法尚未出臺之前，為了培養良好的收藏環境，不斷提高收藏品位，鼓勵有條件有意愿的企業和個人實施藝術捐贈，可以從以下幾個方面入手：一是完善捐贈協議，接受捐贈的單位應主動跟捐贈人簽訂詳細的捐贈協議，載明捐贈作品情況、捐贈人情況、捐贈作品入藏管理方案、展出方案及出版方案，對重要的藝術作品應確認永久保藏；二是根據不同情況，應盡可能滿足捐贈人方便地接觸捐贈作品、出版作品集等要求；三是向捐贈者發放入藏證書，在適當場合，公開表彰捐贈者的善舉，或以適當方式，在藏品保管地為捐贈者留名，以示褒揚。

（作者系中國社會科學院法學研究所副研究員）

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